原価計算

基本の仕組み

製品1個の標準材料が2kg、標準価格が1kg300円なら、標準材料費は600円です。100個分なら2×300×100＝6万円になります。

標準原価は標準数量×標準価格で計算し、実際原価との差を分析します。標準数量は実際の生産量に対応させて比較します。

予定生産量に対する標準総額と、実際生産量の実際原価をそのまま比べると、生産量の違いまで混ざります。

原価標準から差異分析へ

原価標準は製品1個の標準直接材料費・標準直接労務費・標準製造間接費を積み上げたものです。標準単価×標準消費量を実際生産量に掛けて当期の標準原価を出し、実際原価との差異を調べます。標準の設定、製品への標準原価の記入、差異の把握・分析・処理を一つの流れとして考えます。

材料は価格と数量、労務費は賃率と作業時間、製造間接費は予算・能率・操業度などの要因で分析します。差異は有利・不利の方向だけでなく、どの勘定で把握し、会計年度末に売上原価へどう振り替えるかも確認します。

パーシャル・プランとシングル・プラン

パーシャル・プランでは、仕掛品勘定の借方に材料費・労務費・製造間接費の実際発生額を記入し、貸方の完成品と月末仕掛品は標準原価で記入します。そのため原価差異は仕掛品勘定の貸借差額として把握されます。

シングル・プランでは、仕掛品勘定の借方も標準原価で記入し、原価差異は材料・賃金・製造間接費の各勘定で把握します。どちらの方法でも完成品は標準原価で製品勘定へ振り替えます。

月初・月末仕掛品がある場合は、当月投入分の標準原価と実際原価を比べます。完成品470個、月初仕掛品20個・月末仕掛品40個（ともに加工進捗50％）、材料は始点投入なら、当月投入量は材料費490個分、加工費は470−10＋20＝480個分です。

基本の仕組み

標準単価300円、実際単価320円、実際量210kg、標準量200kgなら、価格差異は（300−320）×210＝−4,200円、数量差異は（200−210）×300＝−3,000円で、どちらも不利差異です。

価格差異は実際数量を使って単価差を測り、数量差異は標準単価で使用量差を測ります。この例の差異合計−7,200円は、標準60,000円−実際67,200円と一致します。

この教材では「標準−実際」で計算し、マイナスを不利差異とします。数量差異へ実際単価を使うと、単価差の影響が価格差異と重複して二重計算になります。

標準単価100円、実際単価110円、実際消費量12kgなら、価格差異は（100−110）×12＝−120円で不利差異です。標準消費量10kgなら数量差異は（10−12）×100＝−200円で、これも不利差異です。単価差を実際数量へ、数量差を標準単価へ掛け、差異の重複を避けます。

差異の分解と検算

材料価格差異は（標準価格－実際価格）×実際消費量、材料数量差異は（標準数量－実際数量）×標準価格で求めます。労務費では価格を賃率、数量を作業時間に読み替えます。各差異を足すと標準原価－実際原価に一致するか検算します。

製造間接費の差異は、公式法変動予算なら予算差異・能率差異・操業度差異に分けます。基準操業度・実際操業度・標準操業度のどれを使うかを資料で特定し、材料の数量差異の式をそのまま当てはめません。

労務費の差異（賃率差異・時間差異）

標準賃率1,200円、実際賃率1,220円、標準作業時間960時間（実際生産480個×2時間）、実際作業時間990時間とします。賃率差異は（1,200−1,220）×990＝−1万9,800円、時間差異は（960−990）×1,200＝−3万6,000円で、ともに不利差異です。

合計−5万5,800円は、標準直接労務費115万2,000円−実際直接労務費120万7,800円と一致します。図では内側に標準、外側に実際を置き、上の帯を賃率差異、右の帯を時間差異として読み取ります。

製造間接費の差異（予算・能率・操業度）

公式法変動予算で、変動費率200円、固定費予算30万円、基準操業度1,000時間（固定費率300円、標準配賦率500円）とします。標準操業度960時間、実際操業度990時間、実際発生額50万5,000円なら、標準配賦額は500円×960時間＝48万円で、総差異は−2万5,000円（不利）です。

予算差異は予算許容額（200円×990時間＋30万円＝49万8,000円）−実際50万5,000円＝−7,000円（不利）です。能率差異は500円×（960−990）時間＝−1万5,000円（不利）、操業度差異は300円×（990−1,000）時間＝−3,000円（不利）で、合計は総差異に一致します。

能率差異を変動費部分だけで計算する指示なら、能率差異は200円×（960−990）時間＝−6,000円、操業度差異は300円×（960−1,000）時間＝−1万2,000円です。固定予算なら予算額を予算許容額とします。どの方法によるかは問題文で確認します。

図で整理するときは、横軸に操業度、縦軸に製造間接費をとり、予算線（変動費率の傾き＋固定費）と標準配賦率の線を描きます。実際操業度の位置で予算差異、標準操業度と実際操業度の間で能率差異、基準操業度との差で操業度差異を読み取ります。

基本の仕組み

売上100万円、変動費60万円、固定費25万円なら限界利益40万円、営業利益15万円です。

直接原価計算では変動製造原価を製品原価とし、固定製造原価を期間費用として扱います。限界利益は売上高−変動費で、固定費回収と利益に使われます。

「直接」という名称から直接材料費だけを計算する方法と考えないようにします。分類の基準は直接費・間接費ではなく変動費・固定費です。

全部原価計算との違い

全部原価計算は変動・固定の製造原価をともに製品へ含めます。直接原価計算は変動製造原価だけを製品へ含め、固定製造原価を発生期の費用とします。販売量と生産量が異なり期末在庫が動くと、同じ販売条件でも両方法の利益が異なります。

売上高－変動売上原価－変動販売費＝限界利益、そこから固定製造原価と固定販管費を引いて営業利益です。固定製造原価の在庫への繰延・在庫からの取崩しが、全部原価計算との利益差になります。

固定費調整

例：売価1,000円、変動製造原価400円/個、変動販売費50円/個、固定製造原価20万円、固定販売費及び一般管理費10万円、生産1,000個・販売800個（期首在庫なし）とします。直接原価計算では、限界利益44万円から固定費30万円を引き、営業利益は14万円です。

全部原価計算では製品単価が400円＋固定製造原価200円＝600円となり、売上原価48万円、営業利益は80万円−48万円−販売費等14万円＝18万円です。差額4万円は、期末製品200個に含まれる固定製造原価（200個×200円）です。

固定費調整は、直接原価計算の営業利益＋期末棚卸資産に含まれる固定製造原価−期首棚卸資産に含まれる固定製造原価＝全部原価計算の営業利益、で行います。この例では14万円＋4万円−0円＝18万円です。期首と期末の在庫に含まれる固定製造原価が同じなら、両者の利益は一致します。

基本の仕組み

単価1,000円、単位変動費600円、固定費20万円なら、1個の限界利益は400円。損益分岐点販売量は20万円÷400円＝500個です。

損益分岐点売上高は固定費÷限界利益率です。目標利益がある場合は固定費へ目標利益を加え、必要な限界利益を求めます。

一定の範囲で単価・単位変動費・固定費が変わらないという前提があります。設備増設で固定費が跳ね上がる場合は条件を更新します。

高低点法では操業度の高い点と低い点から変動費率を推定します。1,000個の費用30万円、2,000個の費用50万円なら、変動費率は20万円÷1,000個＝200円、固定費は30万円−200円×1,000個＝10万円です。費用額が最高・最低の点ではなく、操業度を基準に選びます。

安全余裕率と目標売上高

安全余裕率＝（売上高−損益分岐点売上高）÷売上高です。単価1,000円・単位変動費600円・固定費20万円で1,000個（売上高100万円）を販売するなら、損益分岐点売上高は20万円÷0.4＝50万円、安全余裕率は50％、損益分岐点比率も50％です。

目標営業利益24万円に必要な売上高は（20万円＋24万円）÷0.4＝110万円です。売上高営業利益率20％を目標とするなら、売上高をSとして0.4S−20万円＝0.2Sより、S＝100万円です。

高低点法では、正常操業圏を外れた月の資料を除いてから、操業度の最高点と最低点を選びます。求めた変動費率と固定費は、その正常操業圏の中でだけ使います。

公開第5問を条件変更まで解く

日商2026年公開第5問は代理店契約でチケットを販売する会社を題材にしています。チケット代金2万円の全額を同社の売上高にせず、受け取る販売手数料20％＝1枚4,000円だけを収益とします。変動費2,000円を引くと1枚の限界利益は2,000円。4,800枚販売、固定費400万円なら営業利益560万円、損益分岐点は2,000枚です。

条件変更後は売価2万4,000円の20％＝4,800円が手数料、宅配便料金の値上げで変動費は2,400円、販売枚数は3,800枚です。限界利益は2,400円×3,800枚＝912万円。従来の利益560万円を維持できる固定費の上限は352万円なので、48万円の削減が必要です。変更前後の単価・数量・固定費を混ぜません。

CVP分析は一定の関連範囲で販売単価・単位あたり変動費・固定費総額が一定と仮定します。変動費の総額まで一定と考えるのは誤りで、公開第5問問4ではこれが最も不適切な記述です。価格や変動費率を変える分析は可能ですが、変更ごとに限界利益を計算し直します。